Residencia de las personas físicas a efectos fiscales

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El presupuesto para la aplicación de la normativa de no residentes es la “no residencia” del contribuyente a los efectos de la normativa interna española

5 LIRNR: Contribuyentes

• Personas físicas y entidades no residentes que obtengan rentas en España (salvo que sean contribuyentes del IRPF por aplicación del régimen especial de impatriados).
• Las entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en España.
• Caso especial: diplomáticos y funcionarios extranjeros.

6: La residencia fiscal en territorio español se determina según LIRPF (artículo 9) y LIS (artículo 8.1).

Criterios de residencia fiscal en España para persona física (Arts. 8 y 9.1 LIRPF):

a) Criterio de permanencia: permanencia de más de 183 días, durante el año natural, en territorio español (se computan las ausencias esporádicas, salvo acreditación de residencia fiscal en otro país) o,
b) Criterio de centro de intereses económicos; que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos (ingresos y patrimonio), de forma directa o indirecta.
Si cualquiera de estos criterios se cumple, se considera que la persona física es residente fiscal en España.
c) Presunción iuris tantum de residencia en España si el cónyuge e hijos menores residen habitualmente en España.

El TS ha interpretado recientemente el concepto de “ausencia esporádica” (STS 28 noviembre 2017)
El contribuyente permaneció fuera de España más de 183 días con motivo de disfrutar de una beca del Instituto Español de Comercio Exterior (ICEX), que le obliga a permanecer fuera de España durante 9 meses en el año fiscal. No ha obtenido un certificado de residencia fiscal en el país de destino.

La Administración entendió que el contribuyente no podía considerarse como no residente en España, en la medida en que, al no haber aportado un certificado de residencia en el país de destino, cualquier periodo de estancia fuera de España debía calificarse como “ausencia esporádica”, y en consecuencia, computar como periodo de permanencia en el territorio español.

• El TS se pronunció sobre dos aspectos:

El concepto de “ausencia esporádica”, atendiendo al sentido gramatical de la expresión, no puede comprender periodos temporales dilatados en el tiempo y, de hecho, superiores al previsto en la IRPF) como de permanencia legal (más de 183 días), como tampoco podría absorber, por ejemplo, la totalidad del periodo impositivo.
Debe atenderse exclusivamente al dato objetivo de la duración o intensidad de la permanencia fuera del territorio español, sin que pueda ser vinculado a la presencia de un elemento volitivo o intencional que otorgue prioridad a la voluntad del contribuyente de permanecer fuera de España.

a) Permanencia de más de 183 días, durante el año natural, en territorio español

• Para que no se computen las ausencias esporádicas debe acreditarse la residencia en otro país.
• La permanencia temporal del sujeto pasivo en otros países no equivale a su residencia fiscal en aquellos Estados, situación que exige demostrar tanto la existencia como el cumplimiento de las obligaciones tributarias correspondientes. TSJ Andalucía de 07-03- 11, TSJ de Madrid de 23-07-08 y Audiencia Nacional de 10-11-06. Nuevo criterio (?): Jurisprudencia STS 28 noviembre 2017.
• En el caso de conflicto de residencia con un paraíso fiscal no basta con aportar certificado de residencia fiscal en ese territorio, sino que debe acreditarse objetivamente la permanencia en ese territorio por más de 183 días. Además, hay que tener en cuenta la regla de cuarentena fiscal.

¿Medios de prueba para acreditar residencia fiscal en otro país?

─ Criterio sistemático: Cualquier medio de prueba admitido en derecho
─ Criterio administrativo: Certificado de residencia fiscal emitido por autoridad fiscal
─ Criterio gramatical: Se habla de “acreditar”, no de “demostrar”.

Consulta V0665-13 de 4 de marzo de 2013: Trabajador trasladado a Arabia Saudí con empresa española para proyecto de construcción, explotación y mantenimiento de una línea de Alta Velocidad en Arabia Saudí. Acreditación de residencia.

Ahora bien, en aquellos casos, tales como el planteado en el escrito de consulta, en el que las autoridades fiscales saudíes no emiten certificados de residencia fiscal, cuestión que ha sido contrastada por la Administración tributaria española, el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) habilita a la Administración tributaria española para valorar otros medios de prueba conforme a lo dispuesto en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil.

A estos efectos y partiendo de que en la consulta el problema de la acreditación de la residencia fiscal se plantea respecto de trabajadores desplazados a Arabia Saudí, parece conveniente que para acreditar la residencia se valoren, entre otros, los documentos en que conste la fecha de salida del territorio español, la fecha de comienzo de la prestación del trabajo en el extranjero así como la existencia de datos objetivos en esa relación laboral que hagan previsible que, como consecuencia de la prestación de trabajo en otro país, la permanencia en dicho país sea superior a 183 días durante el año natural en que se produce el desplazamiento o, en su defecto, en el siguiente.

b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.

“La consideración del centro de intereses económicos como definición de la residencia habitual a efectos del IRPF es un criterio que no hace alusión a vínculos personales afectivos o de otra índole que no sea la puramente económica” TS 04- 07-06.
De forma directa o indirecta.
“Principal”: comparación con cada país, no con todos

• RENTA: Atención a la procedencia de las fuentes de renta a la hora de valorar la residencia fiscal en España. AN en sentencias de 29- 06-06 y 21-04-10.

─ Debería constar como prueba a tales efectos la declaración de la renta presentada en otra jurisdicción.
─ De continuar en España la oficina donde trabaja el contribuyente como núcleo o base principal de su actividad económica, éste seguiría siendo residente a efectos fiscales en territorio español. DGT V0952-08 y 641-04 entre otras.

• PATRIMONIO: Los tribunales no suelen aplicar este criterio de forma separada sino en conjunto con la renta y la prueba de la presencia física en España

c) Presunción iuris tantum de residencia en España si el cónyuge e hijos residen habitualmente en España.

En caso de incertidumbre sobre permanencia física y lugar en el que radica el centro de intereses económicos del contribuyente, la situación personal del contribuyente ha de emplearse como elemento indiciario o indicativo.

• Razones para la existencia de esta presunción:

– Histórica consideración de la unidad familiar como grupo de tributación del impuesto.
– Aproximación al criterio utilizado por el Modelo Convenio OCDE “centro de intereses vitales”.

• Deben residir en España TODOS, el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.
• ¿Los hijos menores de edad que dependan de aquél?

– Dependencia en sentido económico.

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