Unidad económica autónoma: Transmisión de hotel arrendado a otra entidad

La cuestión a examinar es determinar si la operación de compraventa de un hotel, se encuentra o no sujeta al IGIC, comentario a resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, Resolución, 21-10-2020.

La explotación del hotel se halla cedida mediante un contrato de arrendamiento de industria, sin que la entidad propietaria disponga de empleado alguno para dicha explotación. Se encuentra arrendado tanto el inmueble como todas sus instalaciones, bienes muebles e inmuebles necesarios para su funcionamiento, incluidas licencias de explotación, libre de personal.

En la escritura de compraventa se hizo constar la renuncia a la exención del IGIC, entendiendo que la adquisición no estaba sujeta a la modalidad de TPO del ITP y AJD, sino a la de AJD.

La Inspección consideró que la operación estaba no sujeta al IGIC, porque entendió que el establecimiento hotelero constituía una unidad económica autónoma. Por lo tanto, la operación sí estaba sujeta a TPO y no a AJD. Refrendada por el TEAR la interpretación de la Inspección, se recurre al TEAC.

La cuestión de no sujeción se encuentra regulada respecto al IGIC en la L 20/1991 art.9.1º que es trasunto de la LIVA art.7.1º por lo que se debe seguir una interpretación conjunta en relación con el IVA, tomando en consideración la jurisprudencia comunitaria.

Analiza el TEAC que transmitir el hotel sin el personal para explotarlo no puede entenderse como transmisión de una unidad económica autónoma, por lo que procede la excepción que prevé la L 20/1991 art.9.1º.c que excluye de la no sujeción las operaciones que tengan por objeto la mera cesión de bienes, esto es, la transmisión de bienes arrendados cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, que permita considerarla una unidad económica autónoma.

La explotación de un hotel precisa tanto la transmisión de los activos como también de los trabajadores afectos, es decir, de los medios humanos y materiales, necesarios y suficientes para desarrollar la actividad económica. En consecuencia, se concluye que la entidad vendedora transmite un inmueble que alberga un hotel, con elementos accesorios al mismo, pero insuficientes para su explotación, pues el inmueble no constituye una unidad económica autónoma.

El Tribunal señala que la operación produce una mera cesión de bienes, supuesto excluido de la no sujeción al Impuesto y, por tanto, resulta plenamente sujeta al IGIC/IVA. Cabe recordar los siguientes puntos:

Transmisión global del patrimonio empresarial

La transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial o de una rama de actividad no está sujeta a IVA. Vea las implicaciones fiscales de este tipo de operaciones, así como los aspectos a tener en cuenta para no tener problemas con Hacienda…

Venta de negocio sin IVA

Coste financiero por el IVA

No sujeción

Con la finalidad de fomentar la compraventa de empresas, cuando un empresario o una sociedad venden la totalidad de activos que componen su negocio, no deben repercutir IVA (se trata de operaciones no sujetas (LIVA, art. 7.1º). De esta forma, el adquirente evita el coste financiero de tener que avanzar al vendedor el IVA que hubiera sido de aplicación y de tener que esperar después a deducirlo o a solicitar su devolución.

La transmisión de un negocio se valora en 500.000 euros. Si el IVA asciende a 105.000 y el adquirente tarda un año en compensar dicha cifra u obtener la devolución (quizá no se quiera acoger al régimen de devolución mensual, por los requisitos que debe cumplir), dicho adquirente tendrá un coste financiero de 5.250 euros (calculado al 5%).

Unidad económica autónoma

Requisitos

Para que resulte de aplicación esta no sujeción se deben cumplir los siguientes requisitos (LIVA, art. 7.1º):

• Por un lado, los elementos que se transmitan deben constituir, por ellos mismos, una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad económica.
• Por otro, dichos elementos deben estar afectos a la actividad económica llevada a cabo por el transmitente.
• Además, el comprador debe seguir utilizando los elementos adquiridos en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional. No obstante, no es preciso que sea la misma que hasta ese momento llevaba a cabo el vendedor. Puede ser otra diferente.

Ejemplos

La no sujeción al IVA es aplicable tanto si se transmite la totalidad de un negocio como si se transmite sólo una parte capaz de funcionar por sí misma. Será el caso de una sociedad que desarrolla dos negocios distintos y vende uno manteniendo el otro; o incluso si desarrolla un único negocio en varias delegaciones o establecimientos y vende uno de ellos.

Lo importante es que los activos y pasivos vendidos sean susceptibles de seguir funcionando como una unidad independiente, más allá de que la actividad sea la misma que la de otros establecimientos que sí que permanecen en la empresa.

Venta parcial de activos

Puede estar no sujeta

Si alguno de los activos que hayan formado parte del negocio o de la unidad económica del vendedor no se transmite, igualmente es posible que la operación quede no sujeta. Si el resto de activos transmitidos también pueden funcionar por sí solos como una unidad económica autónoma, la transmisión también estará no sujeta al IVA (TJUE 10-11-2011; DGT V1844-10).

Éste sería el caso, por ejemplo, de la transmisión de un negocio de bar entre cuyos activos hay televisores y equipos frigoríficos. Si en la transmisión no se incluyen los televisores, la operación continuará estando no sujeta (ya que estos activos no son imprescindibles para el negocio). En cambio, si se excluyen los equipos frigoríficos, Hacienda podría considerar que se están transmitiendo elementos sueltos (y no una unidad de negocio), por lo que la no sujeción ya no sería aplicable.

Local

Otro supuesto habitual tiene lugar cuando en el negocio hay un local que el vendedor prefiere no transmitir. En estos casos Hacienda interpreta la norma con flexibilidad, y admite que la transmisión del negocio no lleve IVA siempre y cuando no sea imprescindible ser propietario del local para llevar a cabo la actividad (DGT V0868-15). En este sentido, cabe entender que la no sujeción se aplicará en cualquiera de los siguientes supuestos:

• Si las partes pactan que el adquirente del negocio siga ocupando el local como arrendatario.
• O incluso si el adquirente traslada la actividad a un nuevo local.

Es lógico que en este caso la operación también esté no sujeta a IVA: si el vendedor sólo fuese arrendatario del local, la compraventa también hubiese estado no sujeta, aun sin incluir el local.

Transmisión de locales

Sujetos a ITP

De hecho, este criterio flexible de Hacienda permite reducir aún más la tributación de las transmisiones de negocios, ya que, si en dichas transmisiones se incluye el local, se producirá un coste adicional por ITP:

• A diferencia de lo que pasa con el resto de activos, cuando en la transmisión de un negocio figura un local afecto a la actividad, la venta del local tributa por ITP, por tratarse de una segunda entrega (LITP, art, 7.5). En este caso no hay incompatibilidad entre el IVA y el ITP, porque la venta del negocio está no sujeta IVA.
• En esta situación, además, no es posible aplicar la figura de la renuncia a la exención de IVA (LIVA, art. 20.Dos), ya que dicha renuncia sólo es posible en las operaciones sujetas y exentas de IVA,y no en las operaciones no sujetas a dicho impuesto (y la transmisión del negocio es una operación no sujeta).

Así pues, poder transmitir el negocio sin incluir el local abarata en gran medida estas operaciones.

De este modo, si un empresario adquiere un negocio por 450.000 euros y en dicha transmisión figura un local valorado en 225.000 euros, el vendedor no deberá repercutirle IVA, pero el comprador deberá satisfacer a Hacienda 15.750 euros de ITP (el 7% del valor del local, o incluso más según la comunidad autónoma de la que se trate).

Subrogación

Elementos adquiridos

En la posición del vendedor

Cuando se transmite un negocio sin IVA, el adquirente se subroga en la posición del vendedor, asumiendo sus derechos y obligaciones en el ámbito del IVA (LIVA, art. 7.1º). Téngalo en cuenta:

• Regularizaciones (LIVA, art. 107 y 110). En cuanto a los bienes de inversión, el comprador queda obligado a regularizar las deducciones del IVA practicadas por el vendedor (si se dan las circunstancias para ello: cambio del porcentaje de prorrata en más de 10 puntos porcentuales o transmisión de los bienes de inversión dentro del período de regularización).
• Primera entrega. Asimismo, en caso de transmisión de un negocio de promoción inmobiliaria, las entregas posteriores de los inmuebles que tengan la consideración de existencias no pierden la consideración de primeras entregas, tal y como tenían para el vendedor promotor (LIVA art.20.Uno.22).

Con relación a las regularizaciones, es importante solicitar al vendedor los libros registro de bienes de inversión, y seguir completándolos con las regularizaciones que procedan (LIVA art.114).

Compensaciones y devoluciones

Saldos pendientes

En general, el adquirente también se subroga respecto a los saldos pendientes de compensar o devolver acreditados por el transmitente en sus autoliquidaciones de IVA (LIVA art.114). No obstante, para ello es imprescindible que, tras vender el negocio, el vendedor haya dejado de tener la consideración de empresario o profesional a efectos del IVA, de forma que el comprador le haya sucedido a título universal.

Sucesión no universal

Si el vendedor venía ejerciendo otras actividades, además del negocio transmitido, y va a seguir presentando declaraciones de IVA, la sucesión no será universal. En ese caso, el vendedor conservará el derecho de compensación o devolución de los saldos negativos de IVA que hubiera consignado en sus autoliquidaciones anteriores a la venta del negocio (DGT V0203-15), y el adquirente únicamente tendrá derecho a deducirse el IVA soportado por el transmitente que no hubiese sido deducido efectivamente por éste antes de la venta (y que se refiera a bienes y derechos adquiridos con el negocio).

Como el plazo para la deducción del IVA soportado es de cuatro años, el derecho a deducir aquellas cuotas que hubieran sido soportadas por el transmitente, pero que no fueron deducidas por él antes de la venta del negocio, pasa a ser exclusivo del comprador.

Si el negocio incluye un inmueble, evite la adquisición de éste y pacte continuar en régimen de alquiler. De esa forma la venta del negocio seguirá estando no sujeta y evitará el coste derivado del ITP aplicable al inmueble.

Luis Tomas Romo Casas | Managing Partner

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