No siempre el devengo de ingresos va de la mano de deducibilidad del Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas (IRPF). Este aspecto no es conocido a menudo por los profesionales que deben incluir retención de IRPF en la factura emitida.

Todos los autónomos que están dados de alta en algún epígrafe de profesional del impuesto sobre actividades económicas (IAE) deben aplicar retención de IRPF en sus facturas emitidas, siempre y cuando su cliente sea una persona jurídica o persona física con actividad profesional.

En la actualidad, esa retención es, como norma general, del 15 %. Es posible, aunque no obligatorio, aplicar el 7% si se cumple una serie de requisitos que hacen posible el beneficio de esa medida fiscal vigente en estos momentos.

Es una medida aprobada para incentivar el emprendimiento y el trabajo autónomo en España. La condición fundamental para poder aplicarlo es ser un «nuevo autónomo». Hay que tener en cuenta que esa reducción del 7% será aplicable el primer año de alta del autónomo más los dos años siguientes.

En primer lugar, debemos indicar que, según la ley del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y del IRPF, el profesional que emite la factura tiene la obligación de declarar tanto el IVA como los ingresos facturados, independientemente de si se ha cobrado o no dicha factura. Por otro lado, la retención que se incluye en la misma factura puede deducirse a partir del momento en el que se cobre.

Para saber como debe actuar tanto el emisor de la factura como el receptor de la misma debemos fijarnos en los siguientes puntos: artículo 23 de la subsección 2ª; la obligación tributaria de realizar pagos a cuenta de la Ley General Tributaria, Ley 58/2003, de 17 de diciembre; y el artículo 78 del Reglamento del IRPF.

En resumen, el pagador que recibe la factura sometida a retención tiene la obligación de ingresar en la Administración de Hacienda estas retenciones a partir del momento en que paga dicha factura. Todo ello hace que el profesional que la emite pueda deducirla en su renta a partir de ese mismo momento en el que la cobra.

Aunque normalmente la declaración de ingresos y la deducción de retenciones coincide dentro del mismo ejercicio económico, existe la posibilidad de que una factura emitida tenga fecha de un año y el cobro se haga en el ejercicio siguiente. Eso es inicialmente un problema para el profesional. Como hemos comentado, se ve en la obligación de declarar e ingresar el IVA emitido en un periodo, además de declarar los rendimientos en la declaración de la RENTA correspondiente. Pero sin poder deducirse la retención del IRPF, ya que no ha cobrado la factura. Igualmente, su cliente no está en la obligación de ingresar la retención, detallada en la factura recibida, en la Administración Pública mediante el correspondiente modelo 111.

Veamos con los siguientes supuestos los diferentes casos que se pueden dar y como se debe actuar.

Profesionales que incluyen retención del IRPF en facturas

Supuesto 1

Persona física que ejerce una actividad profesional. Devenga sus facturas con el desglose de base más IVA, menos retención a sus clientes (que son entidades jurídicas o personas físicas con actividad profesional). La última factura del año 2022 tiene fecha 26 de diciembre y cobra dicha factura el 30 de diciembre del mismo año.

Resolución del supuesto 1:

Es el mejor de los supuestos. El profesional que emite la factura declarará el IVA en el modelo 303 4T 2022, los ingresos en la renta 2022 que se presenta en el ejercicio 2023 y podrá deducirse en la renta las retenciones correspondientes a sus facturas, ya que han sido cobradas dentro del mismo ejercicio económico.

El cliente que recibe la factura debe ingresar en la Hacienda Pública, mediante el modelo 111 trimestral o mensual según corresponda, la retención reflejada en la factura soportada.

Supuesto 2:

Persona física que ejerce una actividad profesional. Devenga sus facturas con el desglose de base más IVA, menos retención a sus clientes (que son entidades jurídicas o personas físicas con actividad profesional). La última factura del año 2022 tiene fecha 26 de diciembre y cobra dicha factura en el año 2023.

Resolución del supuesto 2:

El profesional que emite la factura declarará el IVA en el modelo 303 4T 2022 y los ingresos en la renta 2022 que se presenta en el ejercicio 2023. No podrá deducirse en la renta las retenciones correspondientes a sus facturas. Sí podría en caso de demostrar que ha cobrado la factura antes de la presentación de la declaración de la renta 2022, presentada en el ejercicio 2023.

Pueden darse 2 supuestos que detallaremos a continuación: el 2.1 y 2.2. Por otro lado, el cliente que recibe la factura debe ingresar en la Hacienda Pública, mediante MODELO 111, la retención reflejada en la factura soportada, en el trimestre o mes que corresponde según la fecha de pago.

Supuesto 2.1

Persona física que ejerce una actividad profesional. Devenga sus facturas con el desglose de base más IVA, menos retención a sus clientes (que son entidades jurídicas o personas físicas con actividad profesional). La última factura del año 2022 tiene fecha 26 de diciembre y cobra dicha factura en el año 2023. Lo hace exactamente el 02/06/2023 —antes de la presentación de la declaración de la RENTA correspondiente—.

Resolución del supuesto 2.1

El profesional que emite la factura declarará el IVA en el modelo 303 4T 2022 y los ingresos en la renta 2022 que se presenta en el ejercicio 2023. No podrá deducirse en la renta las retenciones correspondientes a sus facturas, siempre y cuando pueda demostrar que ha cobrado la factura antes de la presentación de la declaración de la renta 2022, presentada en el ejercicio 2023. Sería conveniente adjuntar a la presentación de la renta 2022 los justificantes de cobro que demuestren la deducibilidad de esas retenciones. Por supuesto, también debería guardar correctamente toda la documentación del ejercicio, por si fuese requerido en algún momento por la Administración.

Por otro lado, el cliente que recibe la factura debe ingresar en la Hacienda Pública mediante: modelo 111, retención reflejada en la factura soportada, en el segundo trimestre de 2023 o en la presentación mensual de junio de 2023, según corresponda, tal y como marca la fecha de pago.

Supuesto 2.2

Una persona física que ejerce una actividad profesional. Devenga sus facturas con el desglose de base más IVA, menos retención a sus clientes (que son entidades jurídicas o personas físicas con actividad profesional). La última factura del año 2022 tiene fecha 26 de diciembre. Cobra dicha factura en el año 2023, exactamente el 15/08/2023. Ya ha finalizado el periodo de presentación de la declaración de la renta del ejercicio 2022, la cual ha sido presentada en tiempo y forma, sin incluir la retención de esta factura que estaba pendiente de cobro.

Resolución del supuesto 2.2

El profesional que emite la factura declarará el IVA en el modelo 303 4T 2022 y los ingresos en la renta 2022 que se presenta en el ejercicio 2023, aunque no ha podido deducirse en la renta las retenciones correspondientes a sus facturas.

A partir del 15/08/2023 podrá presentar ante AEAT una solicitud de rectificación de la declaración de la renta 2022 presentada en tiempo y forma. Desde ese momento se pueden incluir las retenciones practicadas. Recomendamos adjuntar a esa solicitud de rectificación, los justificantes de cobro que demuestren la deducibilidad, agilizando de esa forma la devolución oportuna.

Por último, el cliente que recibe la factura debe ingresar en la Hacienda Pública, mediante modelo 111, la retención reflejada en la factura soportada. Debe hacerlo en el tercer trimestre de 2023 o en la presentación mensual de agosto de 2023, según corresponda, tal y como maraca la fecha de pago.

Rocío González Miguel, asesora fiscal de Ponter Abogados y Asesores.